Corte di Cassazione: niente esenzione IMU per i cd. immobili merce

Due recenti Ordinanze della Corte di Cassazione (nn. 10392 e 10394) – depositate il 21 aprile scorso – intervengono sul tema dell’esenzione IMU per i cosiddetti “immobili merce”, ovvero i fabbricati dell’impresa costruttrice destinati alla vendita e non locati, adottando un’interpretazione particolarmente restrittiva che riduce significativamente l’ambito di applicazione della norma agevolativa.

Si ricorda che la “nuova” disciplina dell’IMU, introdotta dalla legge di Bilancio 2020 (cfr. art.1, co.751 della Legge 160/2019), stabilisce che sono esenti dal tributo “i fabbricati costruiti e destinati alla vendita dell’impresa costruttrice, finchè permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati”.

Partendo dalla suddetta definizione, le due ordinanze in esame affrontano ciascuna una differente questione sulla portata applicativa dell’esenzione IMU per gli immobili merce, riguardante, in particolare:

• gli “immobili merce” acquistati e ristrutturati per la vendita [Ordinanza n. 10392]
• gli “immobili merce” destinati alla vendita e locati per una parte dell’anno [Ordinanza n. 10394]

In entrambi i casi, la Corte adotta un approccio rigoroso, che di fatto esclude l’esenzione.

Esclusione dall’esenzione IMU per gli “immobili merce” acquistati e ristrutturati per la vendita 
Con l’Ordinanza n. 10392, la Cassazione ha affermato che l’esenzione IMU non si estende ai fabbricati che, pur destinati alla vendita, sono stati acquistati e ristrutturati dall’impresa.

Secondo i giudici, la norma fa riferimento esclusivamente ai fabbricati costruiti ex novo dall’impresa stessa, escludendo quindi quelli oggetto di interventi di ristrutturazione prima della loro destinazione alla vendita.

La motivazione risiede nella lettura restrittiva del termine “costruiti”, che non può essere interpretato in senso estensivo fino a ricomprendere i fabbricati acquistati e sottoposti a ristrutturazione, anche se rilevante. Il ragionamento della Corte è che al momento dell’acquisto, il fabbricato è già sul mercato e manca la condizione essenziale dell’essere “costruito” dall’impresa per la vendita.

Questo orientamento si pone in netto contrasto con quanto affermato nella Risoluzione n. 11/DF del 2013 del Dipartimento delle Finanze che, a seguito di apposita istanza dell’ANCE, aveva incluso tra gli immobili merce anche quelli acquistati e sottoposti a interventi di:

• restauro e risanamento conservativo (art. 3, comma 1, lettera c) del D.P.R. 380/2001)
• ristrutturazione edilizia (art. 3, comma 1, lettera d) del D.P.R. 380/2001)
• ristrutturazione urbanistica (art. 3, comma 1, lettera f) del D.P.R. 380/2001)

La Risoluzione chiariva che, ai fini IMU, sussiste, a livello normativo, una generale assimilazione tra i fabbricati “in costruzione” e quelli soggetti a interventi di incisivo recupero edilizio, tenuto conto dell’identica tassazione applicabile nel corso dell’esecuzione dei lavori (durante i quali, l’IMU si applica in entrambi i casi sul valore dell’area).

L’interpretazione ministeriale, quindi, non estende la norma, ma si basa su una parificazione già contenuta nella disciplina fiscale.

Nonostante la Cassazione si sia espressa in senso contrario, si segnala che – secondo ANCE – l’interpretazione ministeriale (sinora mai confutata) mantenga validità e applicabilità generale. Pertanto, si ritiene che le imprese di costruzione possano continuare ad applicare l’esenzione IMU per i beni merce anche se trattasi di beni ristrutturati per la vendita.

Esclusione dall’esenzione IMU per gli “immobili merce” destinati alla vendita e locati per una parte dell’anno
Con l’Ordinanza n. 10394 , la Corte affronta la questione della locazione (ancorché transitoria) degli “immobili merce”, affermando che l’esenzione IMU viene meno anche se l’immobile è concesso in affitto solo per una parte dell’anno.

Secondo i giudici, i due requisiti imprescindibili per il riconoscimento dell’esenzione sono (i) la permanente destinazione alla vendita e (ii) la libera disponibilità da parte del proprietario, i quali devono perdurare per l’intero anno di riferimento.

Il requisito della “permanenza”, richiamerebbe la ratio della norma, che mira a non gravare fiscalmente le imprese per gli immobili che sono stati costruiti per la vendita ma che non sono stati ancora venduti, nonostante la stabile collocazione sul mercato per l’anno di riferimento.

Ne deriverebbe che “un’eventuale concessione del godimento (anche se temporaneo o saltuario) a terzi a titolo di locazione o di comodato farebbe venir meno, con l’interruzione della continuità nell’anno di riferimento, il requisito della “permanente destinazione alla vendita”, che sola ne giustifica l’esenzione da IMU”.

Pertanto, secondo la Cassazione, l’IMU è dovuta per l’intero periodo d’imposta, senza esenzione per il periodo residuo, nel quale l’immobile non viene locato.

I giudici giustificano che “le ipotesi in cui le agevolazioni sono fruibili anche solo per una frazione d’anno sono e devono essere espressamente tipizzate dal legislatore.”

In sostanza, in assenza di una norma specifica che consenta la “frazionabilità” dell’esenzione IMU per gli immobili merce, la stessa non può essere riconosciuta per porzioni temporali dell’anno.

Si segnala che tale orientamento era già stato anticipato dal Ministero dell’Economia e delle Finanze nel corso dell’incontro “Telefisco 2014”, con la quale è stata esclusa la possibilità dall’esenzione IMU in ogni caso di locazione e utilizzazione, anche temporanea, da parte dell’impresa.